คำฟ้องและคำให้การ
โจทก์ฟ้องว่า จำเลยประเมินภาษีเงินได้จากโจทก์โดยไม่ชอบด้วยกฎหมายเอาเงินตามรายการซึ่งได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 ถึง 47 รวมเข้าไปด้วย บางรายการผู้จ่ายก็หักภาษีไว้ ณ ที่จ่ายแล้ว โจทก์ไม่ต้องจ่ายซ้ำอีกตามมาตรา 50 บางรายการก็เป็นเงินของผู้อื่นฝากไว้กับโจทก์ หรือเป็นเงินที่โจทก์ได้รับมาตามขนบธรรมเนียมประเพณีและบางรายการโจทก์ไม่หักค่าใช้จ่ายให้ตามพระราชกฤษฎีกาที่ออกโดยมาตรา 42 ทวิ มาตรา 43 ถึงมาตรา 46 ภาษีและเงินเพิ่มที่เรียกในปี พ.ศ. 2497ก็ขาดอายุความ จึงขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยทั้ง 9 ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว
ขอให้ยกฟ้องศาลชั้นต้นพิพากษาเปลี่ยนแปลงการประเมินภาษีของจำเลยเพียงบางรายการและให้คำนวณภาษีเงินได้ใหม่ เงินเพิ่มภาษีตามมาตรา 26 ให้เพิ่มเพียง1 เท่า ได้ยอดเงินเท่าใดแล้ว จึงให้คิดเงินเพิ่มตามมาตรา 27 อีกร้อยละ 20โจทก์และจำเลยทั้งหมดอุทธรณ์ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้เป็นว่า การประเมินภาษีเงินได้ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบ ให้เพิกถอน และให้เพิกถอนการยึดทรัพย์ของโจทก์แล้วมอบคืนโจทก์ไปจำเลยทั้งหมดฎีกาศาลฎีกาวินิจฉัยว่า "คดีมีปัญหาว่าการคำนวณภาษีเงินได้เอากับโจทก์ถูกต้องตามประมวลรัษฎากรหรือไม่ ศาลฎีกาพิเคราะห์เห็นว่าเนื่องจากโจทก์ไม่เคยยื่นรายการเสียภาษีเงินได้เป็นเวลา 10 ปี คือตั้งแต่ พ.ศ. 2497 ถึงพ.ศ. 2506 และนับแต่
พ.ศ. 2497 ตลอดมา โจทก์มีเงินได้เพิ่มขึ้นเป็นจำนวนมากมาย ย่อมเป็นการยากที่เจ้าพนักงานประเมินจะแยกประเภทเงินได้พึงประเมินของโจทก์ได้ว่าอยู่ประเภทใด แม้เมื่อเรียกโจทก์มาไต่สวนชี้แจง โจทก์เองก็ไม่อาจชี้แจงได้ทั้งหมด เพราะเป็นเวลานานปี ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 โดยอธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติแล้ว กำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์โดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์มาเป็นหลักในการประเมินเพราะเจ้าพนักงานประเมินได้ตัวเลขเงินได้ และมูลค่าของอสังหาริมทรัพย์ และอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์ได้มาเพิ่มขึ้นทุกปีตั้งแต่ พ.ศ. 2497 ถึง พ.ศ. 2506 โดยมีหลักฐานแห่งการได้มาอย่างแน่นอนและในการที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ดังกล่าวนี้
เจ้าพนักงานประเมินก็ได้ทำการไต่สวนโจทก์และให้โจทก์มีโอกาสชี้แจงตามบัญชีรายละเอียดเงินฝากธนาคารซึ่งเจ้าพนักงานประเมินได้มาจากการตรวจสอบไต่สวนตามมาตรา 23 และ 24 จึงเป็นวิธีการปฏิบัติที่ชอบด้วยประมวลรัษฎากรโดยเฉพาะมาตรา 49 นั้นแล้ว แต่ปัญหาวิธีการคำนวณภาพตามฎีกาจำเลยกล่าวว่าเมื่อกำหนดเงินได้สุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 แล้ว ปัญหาเงินได้พึงประเมินที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 42 ยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้จึงหมดไปนั้น
ศาลฎีกาวินิจฉัย
ศาลฎีกาเห็นว่าประมวลรัษฎากร มาตรา 39 บัญญัติว่า ในหมวดนี้ เว้นแต่ข้อความจะแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่น "เงินได้พึงประเมิน" หมายความว่าเงินได้อันเข้าลักษณะพึงเสียภาษีในหมวดนี้ เงินได้ที่กล่าวนี้ให้หมายความรวมตลอดถึงทรัพย์สินหรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้รับซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน มาตรา 40 บัญญัติว่า เงินได้พึงประเมินนั้นคือเงินได้ประเภทต่อไปนี้ซึ่งมีอยู่ 8 ประเภทตั้งแต่อนุมาตรา 1 ถึง 8 ฉะนั้นเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดตามความมาตรา 49 จึงหาใช่เงินได้พึงประเมินตามความในมาตรา 39 ไม่ เพราะเงินได้ที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้นโดยถือเอาเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์
อาจมีเงินได้ประเภทที่มิต้องเอามาประเมินภาษีแก่โจทก์ตามมาตรา 42 รวมอยู่ด้วย เมื่อพิเคราะห์ข้อความตอนท้ายของมาตรา 49 ที่บัญญัติว่าให้นำบทบัญญัติ มาตรา 19 ถึง 26 มาใช้บังคับโดยอนุโลม ซึ่งในกรณีของโจทก์นี้ต้องนำมาตรา 23 และ 24 มาใช้โดยอนุโลมกล่าวคือมาตรา 24 บัญญัติความว่าเจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินเงินภาษีอากรและแจ้งจำนวนภาษีอากรต้องชำระไปยังผู้ต้องเสียภาษีอากรซึ่งการประเมินในเมื่อไม่ปรากฏข้อความแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่นโดยชัดแจ้งก็ต้องอยู่ในบังคับของมาตรา 39 และ 40 ที่ว่าด้วยความหมายและประเภทของเงินได้พึงประเมินนั้น คือจะต้องนำมาเป็นหลักประกอบในการพิจารณาทำการประเมินตามมาตรา 49 ด้วย ทั้งเมื่อพิจารณามาตรา 48 ที่บัญญัติว่าเงินได้พึงประเมินต้องเสียภาษีเงินได้ดังต่อไปนี้ (1)
เงินได้พึงประเมินเมื่อได้หักตามมาตรา 42 ทวิ ถึงมาตรา 47 (ค่าใช้จ่ายและค่าลดหย่อน) แล้วเหลือเท่าใดเป็นเงินได้สุทธิ ต้องเสียภาษีในอัตราตามที่กำหนดในบัญชี ฯลฯ ด้วยแล้ว จึงแสดงชัดขึ้นว่าการประเมินภาษีเงินได้จากโจทก์นั้น แม้จะใช้วิธีการกำหนดเงินได้สุทธิตามมาตรา 49 ก็ตาม แต่ก็จะใช้จำนวนเงินได้สุทธิที่กำหนดขึ้นมาคิดคำนวณภาษีเอากับโจทก์เสียทีเดียวหาได้ไม่ และเจ้าพนักงานประเมินจะคิดคำนวณภาษีเงินได้จากโจทก์ก็แต่เฉพาะเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40เท่านั้น โดยอาจทราบได้จากการที่หมายเรียกโจทก์มาไต่สวนและออกหมายเรียกพยานกับสั่งให้โจทก์หรือพยานนำบัญชีหรือพยานหลักฐานอื่นอันควรแก่เรื่องมาแสดงได้ดังที่บัญญัติตามมาตรา 23 ฉะนั้น
การที่เจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ 5 ถือเอาจำนวนเงินที่กำหนดขึ้นและถือเอาเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ทั้งหมดมาคำนวณภาษีจากโจทก์จึงยังไม่ถูกต้อง เพราะนอกจากเหตุผลดังกล่าวข้างต้นแล้ว มาตรา 42 ยังบัญญัติอีกว่าเงินได้พึงประเมินรวมหลายประเภทให้ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีซึ่งจะต้องหักออกเสียก่อนคำนวณภาษี ด้วยเหตุดังวินิจฉัยมา
ศาลฎีกาเห็นว่าการที่เจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ 5 ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ โดยกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิของโจทก์จากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์เป็นเงินได้พึงประเมินโดยมิได้พิจารณาถึงว่าเงินได้สุทธิดังกล่าว มีเงินได้ประเภทที่มิใช่เงินได้พึงประเมินตามมาตรา 39, 40 รวมอยู่ด้วยหรือไม่ มีเงินได้ที่ได้รับยกเว้นมิต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 42 หรือไม่ และแม้เจ้าพนักงานประเมินจะได้หักเงินค่าลดหย่อนตามมาตรา 47 ตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 1 บัญชีหมายเลข 3 และเอกสารหมายเลข 2 บัญชีหมายเลข 4 ก็ยังไม่ครบถ้วนตามที่มาตรา 48 บัญญัติไว้ ย่อมทำให้จำนวนเงินได้พึงประเมินมียอดจำนวนเงินสูงมากเกินความเป็นจริงไม่ถูกต้องตามประมวลรัษฎากรและไม่เป็นธรรมแก่โจทก์ เป็นเหตุให้โจทก์จะต้องรับภาระเสียภาษีเงินได้มากกว่าเงินที่โจทก์มีอยู่ซึ่งหม่อมเจ้านิพนธ
พันธุดิศพยานโจทก์ และเป็นประธานคณะกรรมการตรวจสอบภาษีเกี่ยวข้องกับการประเมินภาษีโจทก์เบิกความว่าการเรียกเก็บภาษีดังที่เจ้าพนักงานประเมินทำแก่โจทก์ไม่ใช่เป็นการเก็บภาษี แต่เป็นการริบราชบาตรซึ่งจะต้องเสียมากกว่าเงินที่โจทก์มีอยู่ การประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินที่แจ้งให้โจทก์นำเงินไปชำระจึงไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงและตามกฎหมาย โจทก์จึงมิควรต้องเสียภาษีเงินได้ตามจำนวนเงินที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งไป
ศาลฎีกาเห็นว่าการไต่สวนของเจ้าพนักงานประเมินตามความในมาตรา 23 แห่งประมวลรัษฎากรก็มุ่งแต่จะตรวจสอบว่าในปี พ.ศ. 2497 ถึง พ.ศ. 2506 แต่ละปีโจทก์มีเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์เพิ่มขึ้นเท่าใดแล้ว กำหนดเป็นเงินได้สุทธิขึ้นโดยหักค่าลดหย่อนให้โจทก์เฉพาะตามที่บัญญัติในประมวลรัษฎากร มาตรา 47 แล้ว ถือเอาว่าเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ตามมาตรา 49 แล้ว จึงคำนวณภาษีตามมาตรา 48 โดยมิได้คำนึงว่าเงินได้สุทธิของโจทก์ดังกล่าวอยู่ในประเภทเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40 หรือไม่และมีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 42 และต้องหักค่าใช้จ่ายตามมาตรา 42 ทวิหรือไม่ และมิได้พิจารณาหักเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 43, 44, 45 และ 46 ซึ่งศาลฎีกาไม่เห็นพ้องด้วยกับข้อวินิจฉัยของศาลชั้นต้นที่ว่า
เมื่อเจ้าพนักงานประเมินกำหนดเงินได้สุทธิของโจทก์ตามมาตรา 49 แล้ว ปัญหาที่จะต้องหักเงินที่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 42 ก็เป็นอันหมดไปและที่วินิจฉัยว่าไม่ต้องคำนึงถึงการหักรายจ่ายออกจากเงินได้ก่อนตามาตรา 42 ทวิ ถึงมาตรา 47 นอกจากค่าลดหย่อนส่วนตัวตามมาตรา 47ซึ่งศาลฎีกาได้วินิจฉัยมาแล้ว ข้างต้นว่าเจ้าพนักงานประเมินจะต้องปฏิบัติตามบทบัญญัติในประมวลรัษฎากรที่ยกขึ้นอ้างไว้แล้ว เพราะฉะนั้นจึงเห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ 5 กำหนดเงินได้พึงประเมินของโจทก์สูงกว่าความเป็นจริง เป็นเหตุให้การคำนวณภาษีเงินได้เอาแก่โจทก์ไม่ถูกต้องตามประมวลรัษฎากร คำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ 5 ที่ให้โจทก์ชำระเงินภาษีตามเอกสารหมาย 1 บัญชีหมายเลข 3 และเอกสารหมายเลข 2 บัญชีหมายเลข 4 ท้ายฟ้องจึงไม่ถูกต้องคดีมีปัญหาว่าจำนวนเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดตามมาตรา 49 มีเงินได้ที่โจทก์ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 42 ตามฟ้องข้อ 4(2)
หมายอักษร ก.ข.ค.ง.จ.ฉ. และ ช.รวมอยู่ด้วยหรือไม่ กับมีเงินและสลากออมสินพิเศษของบุคคลอื่น รวมทั้งเงินที่มีผู้ให้ทำบุญกุศลและเงินใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่ต้องหักเสียก่อนหรือไม่ โดยในเบื้องต้นนี้มีปัญหาเรื่องเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นตามที่จำเลยฎีกาว่าเคลือบคลุมด้วยนั้น
ศาลฎีกาเห็นว่าโจทก์กล่าวอ้างมาในฟ้องแล้ว แม้โจทก์จะมิได้กล่าวถึงรายละเอียดว่าเงินได้ที่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา 47 แต่ละข้อมีจำนวนเงินเท่าใด ก็หาเป็นฟ้องที่เคลือบคลุมไม่ เพราะหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้พร้อมรายการประเมินภาษีเอกสาร จ.108แผ่นที่ 6 และ 10 ที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์ทราบ ก็มิได้แยกประเภทเงินได้ให้โจทก์ทราบ โจทก์จึงไม่สามารถจะบรรยายในฟ้องได้ถูกต้อง เพียงแต่โจทก์กล่าวในฟ้องว่ามีเงินที่ได้รับการยกเว้นหมาย ก.ข.ค.ง.จ.ฉ. และ ช. รวมอยู่ด้วยก็เป็นการเพียงพอแล้วโจทก์อ้างในฟ้องว่ามีเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้นไม่ต้องรวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 42 รวมอยู่ด้วย
คือก. ดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาลและดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารในราชอาณาจักรข. การขายทรัพย์สินอันเป็นมรดกของโจทก์ การขายทรัพย์สินซึ่งโจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไรค. เงินที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยา เงินที่ได้รับจากการรับมรดก และเงินที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณีง. เงินรางวัลสลากกินแบ่งและสลากออมสินของรัฐบาลจ. เงินส่วนแบ่งกำไรจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลและเงินได้พึงประเมินตามความในมาตรา 40(4)(ข)(ง)(จ) หรือ (ฉ)ซึ่งได้จากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่มีหน้าที่เสียภาษีอย่างบุคคลธรรมดาฉ. เงินได้อื่นตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวงตามประมวลรัษฎากรมาตรา 42 อนุมาตรา 17ช.
เงินที่ได้รับมาโดยการสมทบทำบุญกุศลหรือให้โดยเสน่หาไม่มีสิ่งตอบแทนซึ่งจะได้แยกวินิจฉัยเป็นข้อ ๆ ไปตามที่คู่ความนำสืบว่าฟังได้เพียงไรหรือไม่ก. ดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาลฟังไม่ได้ว่า โจทก์มีเงินได้จากดอกเบี้ยพันธบัตรของรัฐบาล สำหรับดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารในราชอาณาจักรนั้นหากมีโจทก์ก็ได้รับยกเว้นเฉพาะภาษี พ.ศ. 2505 ตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2504 มาตรา 5 ปรากฏว่าดอกเบี้ยเงินฝากจากธนาคารสำหรับปีภาษี 2505 ตลอดมา เจ้าพนักงานประเมินมิได้คิดมารวมคำนวณภาษีเอากับโจทก์ข. การขายทรัพย์สินอันเป็นมรดกของโจทก์ปรากฏว่าไม่มีเงินได้นี้ ส่วนการขายทรัพย์สินซึ่งโจทก์ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร
โจทก์นำสืบว่ามีเงินได้จำนวนนี้ปนอยู่ด้วย คือเงินค่าขายที่ดินให้แก่บริษัทไม้ขีดไฟกรุงเทพฯ จำกัด เป็นจำนวนเงิน 94,090 บาท ตามเอกสารหมาย จ.108 แผ่นที่ 72 ซึ่งจำเลยก็ยอมรับมาในฎีกาว่ามีจริง แต่เถียงว่าโจทก์ไม่ได้แจ้งเงินได้จำนวนนี้ว่าได้มาจากการขายทรัพย์สินของโจทก์ จึงถือได้ว่าเงินที่ขายที่ดินเป็นทรัพย์สินของโจทก์ที่เพิ่มขึ้น เห็นว่าเงินค่าขายที่ดินดังกล่าวเป็นเงินได้พึงประเมินที่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา 42 อนุมาตรา 9 จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ค. เงินที่ได้รับจากการอุปการะโดยหน้าที่ธรรมจรรยาและเงินที่ได้รับจากการรับมรดก ฟังไม่ได้ว่ามีเงินจำนวนนี้ปนอยู่ด้วย สำหรับเงินที่ได้รับจากการให้โดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือตามโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณีพิเคราะห์แล้วพยานโจทก์ไม่พอฟังว่าในงานวันเกิดของโจทก์ก็ดี ในงานปีใหม่ที่โจทก์จัดขึ้นก็ดี
มีผู้ใดให้โจทก์บ้าง ปรากฏว่า เมื่อมีการให้เงินเพราะเหตุดังกล่าว ได้มีการจดไว้ในบัญชี แต่ก็ไม่ปรากฏว่าโจทก์มีบัญชีเป็นพยานแสดงต่อศาล โจทก์สืบได้แต่เพียงว่ามีผู้ให้เงินเพียงเท่านี้ไม่พอฟังว่ามีเงินที่โจทก์ได้รับโดยเสน่หาเนื่องในพิธีหรือโอกาสแห่งขนบธรรมเนียมประเพณีรวมอยู่ด้วยง. เงินรางวัลสลากกินแบ่งและสลากออมสินของรัฐบาลไม่มีจ. เงินส่วนแบ่งกำไรจากห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลที่มิใช่นิติบุคคลและเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 40(4)(ข)(ง)(จ) หรือ (ฉ) ซึ่งได้จากบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่เสียภาษีอย่างบุคคลธรรมดา เงินจำนวนนี้เจ้าพนักงานประเมินได้หักให้แล้วในรายการที่ 7 ตามบัญชีหมายเลข 3 และ4 ท้ายฟ้องโจทก์ฉ. เงินได้อื่นตามที่กำหนดยกเว้นโดยกฎกระทรวงตามประมวลรัษฎากรมาตรา 42 อนุมาตรา 17 ไม่มีช. เงินที่ได้รับมาโดยการสมทบทำบุญกุศล หรือให้โดยเสน่หา
พิเคราะห์แล้ว โจทก์นำสืบฟังได้แต่เพียงว่า มีผู้บริจาคเงินให้โจทก์เพื่อสมทบทำบุญกุศลในการทอดกฐิน แต่ใครจะบริจาคเป็นจำนวนเงินเท่าใด ยังรับฟังไม่ได้ อย่างไรก็ดีศาลฎีกาเห็นว่าเงินที่มีผู้บริจาคสมทบทำบุญกุศลนี้เมื่อโจทก์ได้รับมาก็ต้องจ่ายออกไปในการทำบุญกุศลตามเจตนาของผู้ให้ ฉะนั้น เงินที่โจทก์อ้างว่ามีผู้ให้ทำบุญกุศลหรือให้โดยเสน่หาจึงมิได้รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้นปัญหาต่อไปมีว่ามีเงินและสลากออมสินพิเศษดังต่อไปนี้รวมอยู่ในเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดหรือไม่ คือ1. เงินที่พันโทสุรัตน์ และนายสงวนฝากโจทก์ไว้2. เงินที่บริษัทเดอเกรมองค์ทำบุญกุศลในโอกาสทำบุญบ้านและงานวันเกิดตามขนบธรรมเนียมประเพณี3.
สลากออมสินพิเศษเป็นของโจทก์หรือเป็นของเด็กหญิงสุมล เด็กหญิงจุไร เด็กหญิงรัมภาวดี และเด็กชายสุรเดช4. เงินที่มีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว 1. โจทก์อ้างว่าเงินฝากธนาคารออมสินตามบัญชีหมายเลข 4540 ในนามของโจทก์จำนวนเงิน 1,016,168.32 บาท เอกสารจ.189 เป็นเงินของพันโทสุรัตน์บุตรชายโจทก์ซึ่งฝากธนาคารออมสินในนามของโจทก์ นอกจากโจทก์นางจงกลนีบุตรสาวโจทก์ และพันโทสุรัตน์ เบิกความยืนยันว่าเป็นเงินของพันโทสุรัตน์แล้ว โจทก์ยังมีนางกาญจนีพนักงานเงินชั้น 1ส่วนการธนาคารออมสินเบิกความว่า โจทก์ได้มาถามนางกาญจนีว่า พันโทสุรัตน์จะนำเงินมาฝากธนาคารออมสินทำอย่างไรจึงจะได้ดอกเบี้ยพิเศษ ซึ่งธนาคารออมสินให้โจทก์ร้อยละ 8 ต่อปี
นางกาญจนีแนะนำให้โจทก์เปิดบัญชีที่ 2ในนามของโจทก์ ด้วยเหตุนี้พันโทสุรัตน์จึงได้เซ็นเช็คสั่งจ่ายเงิน 600,000 บาทตามเอกสาร จ.190 และพันโทสุรัตน์เป็นคนเขียนข้อความลงในใบฝากเงินเป็นเช็คเลขที่ เอ.738268 เงิน 600,000 บาทในต้นขั้วเอกสารหมาย จ.178 แผ่นที่ 1ซึ่งตรงกับปลายขั้วที่พันโทสุรัตน์เขียนและเก็บไว้ที่ธนาคารออมสินเอกสารหมาย จ.180 ต่อ ๆ มาปรากฏว่าพันโทสุรัตน์เป็นคนกรอกข้อความฝากเงินต่อธนาคารออมสินอีกหลายครั้งตามเอกสาร จ.177 ซึ่งเป็นต้นขั้วและตามเอกสาร จ.178 แผ่นที่ 2 ถึง 9 และหมาย จ.179 ถึง จ.185 ซึ่งเป็นปลายขั้วอยู่ที่ธนาคารออมสิน
ศาลฎีกาเห็นว่าพยานหลักฐานโจทก์รับฟังได้ว่าเงินจำนวนดังกล่าวเป็นเงินของพันโทสุรัตน์ที่อาศัยชื่อโจทก์เป็นเจ้าของบัญชีเงินฝาก จำเลยไม่มีพยานนำสืบหักล้าง ดังนั้น เงินจำนวนที่กล่าวแล้วซึ่งเจ้าพนักงานประเมินเป็นเงินได้สุทธิของโจทก์ส่วนหนึ่ง จึงมิใช่เงินได้พึงประเมินจึงต้องตัดออกจากยอดเงินสุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ ส่วนที่โจทก์อ้างว่านายสงวนฝากเงินจำนวน 3 ล้านบาทเศษไว้กับโจทก์นั้น โจทก์มีแต่โจทก์และนายสงวนกับนางจงกลนีเบิกความลอย ๆ ปราศจากเอกสารอื่นใดที่จะประกอบให้รับฟังได้ ฉะนั้น เงินจำนวนนี้จึงเป็นเงินได้พึงประเมินและรวมอยู่ในจำนวนเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้2. เงินจำนวน 18,360,000 บาท ซึ่งบริษัทเดอเกรมองค์ให้โจทก์โจทก์อ้างว่าบริษัทเดอเกรมองค์มอบให้เพื่อให้โจทก์ทำบุญกุศลในโอกาสทำบุญบ้านและงานวันเกิด
พิเคราะห์แล้วครั้งแรกเจ้าพนักงานประเมินให้โจทก์ชี้แจงถึงที่มาแห่งเงินจำนวนนี้ แต่โจทก์ก็ขอผัดการชี้แจงไป
ศาลฎีกาเห็นว่าเงินจำนวนมากที่โจทก์ได้รับเช่นนี้นับว่าเป็นกรณีพิเศษที่โจทก์น่าจะคิดได้ในครั้งแรกว่าเป็นเงินได้มาอย่างไร การที่โจทก์ขอผัดน่าจะเป็นเพราะหากชี้แจงไปอาจต้องถูกประเมินภาษี แม้เมื่อเจ้าพนักงานประเมินยอมให้โจทก์ชี้แจงเป็นลายลักษณ์อักษร โจทก์ชี้แจงอ้างเหตุแตกต่างกับที่ให้การไว้กับพลตำรวจตรีชุมพล กล่าวคือโจทก์ชี้แจงไว้ตามเอกสารหมาย จ.108 แผ่นที่ 63 ว่าได้รับเงินจำนวนนี้ไว้โดยมีผู้มีชื่อมอบให้โดยเสน่หาเป็นของขวัญเนื่องในพิธีวันเกิดและทำบุญบ้าน ครั้นเมื่อพลตำรวจตรีชุมพลสอบสวนโจทก์ โจทก์ให้การไว้ตามเอกสารหมาย จ.301 ว่า ฝรั่งเอาเช็คใส่ซองไปให้ 2 ครั้ง โดยเขียนที่ซองมีข้อความทำนองว่าให้ท่านไว้เพื่อทำการกุศลหรือสุดแต่จะเห็นสมควรเช่นนี้จึงรับฟังไม่ได้ว่าเงินที่โจทก์ได้รับจากบริษัทเดอเกรมองค์เป็นเงินที่มอบให้โดยเสน่หา
เนื่องในพิธีวันเกิดและทำบุญบ้านหรือเพื่อให้โจทก์ทำบุญกุศลหากพิเคราะห์เหตุผลแล้วบริษัทเดอเกรมองค์คงจะไม่ให้เงินจำนวนถึง18 ล้านเศษ ซึ่งเป็นจำนวนมากมายแก่โจทก์ เพราะเหตุดังโจทก์อ้าง กรณีน่าเชื่อว่าบริษัทเดอเกรมองค์เป็นผู้รับประมูลวางท่อประปาในเขตกรุงเทพมหานครซึ่งเป็นงานนโยบายของรัฐบาลซึ่งขณะนั้นจอมพลสฤษดิ์เป็นนายกรัฐมนตรีโจทก์เป็นแม่ยายของจอมพลสฤษดิ์และขณะนั้นเป็นผู้มีอิทธิพลในวงการเมืองและวงราชการบริษัทเดอเกรมองค์จึงให้เงินจำนวนนี้แก่โจทก์เพื่อการที่บริษัทเดอเกรมองค์ได้รับทำการวางท่อน้ำประปาดังกล่าว เงินได้จำนวนนี้จึงเป็นเงินได้จากการอื่น พึงประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40(8) ไม่ได้รับการยกเว้นตามมาตรา 423.
สลากออมสินพิเศษเป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์หรือไม่ โจทก์มีตัวโจทก์นางจงกลนีและสิบเอกโนรี เบิกความฟังได้ว่าการที่โจทก์ซื้อสลากออมสินพิเศษนี้ โจทก์มีความประสงค์ยกให้แก่เด็กที่มีชื่อในสลากนั้นทุกคน เพราะได้เขียนไว้ในใบขอฝากว่า ฝากเพื่อเด็กที่กล่าวชื่อแล้ว และโจทก์เป็นผู้เลี้ยงเด็กดังกล่าวไว้ทุกคน หากโจทก์ไม่ประสงค์จะให้เป็นกรรมสิทธิ์แก่เด็กที่มีชื่อในสลากนั้นแล้ว โจทก์คงจะไม่เขียนระบุชื่อเด็กไว้เช่นนั้น จำเลยไม่มีพยานนำสืบหักล้างจึงฟังได้ว่าสลากออมสินพิเศษมิใช่เป็นกรรมสิทธิ์ของโจทก์ต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่ประเมินไว้4. เงินที่มีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ โจทก์นำสืบว่ายอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดขึ้นนั้น
มีเงินซึ่งมีผู้ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์คือนางพยอมเป็นเงิน 1,600,000 บาท ตามเอกสารหมาย จ.108 แผ่นที่ 71 และ 75 นายทินเป็นเงิน 80,000 บาท นายกฤษณ์ หุ้นส่วนผู้จัดการห้างหุ้นส่วนจำกัดกฤษณะก่อสร้างเป็นเงิน 324,000 บาท นายชาญกรรมการบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด เป็นเงิน 800,000 บาท นายเสนาะผู้จัดการห้างหุ้นส่วนจำกัดปืนพรานเป็นเงิน 300,000 บาท นายจำนงค์เป็นเงิน 1,438,700 บาท นายอิวเต็กเป็นเงิน 700,000 บาท ขุนธำรงค์เป็นเงิน 210,000 บาท ท่านผู้หญิงวิจิตราเป็นเงิน 1,380,000 บาท ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว ข้อที่ว่านายทิน นายกฤษณ์ใช้หนี้เงินยืมนั้น ไม่มีเอกสารเป็นพยานหลักฐาน คงมีแต่นายทินและนายกฤษณ์เบิกความลอย ๆ ว่าใช้หนี้เงินยืมที่ว่านายชาญใช้หนี้เงินยืมนั้น
โจทก์มิได้นำสืบนายชาญ สืบแต่นายวันหรือวรรณทนายความประจำบริษัทโรงกลั่นน้ำมันไทย จำกัด นายวันเข้าใจเอาเองว่าเป็นเงินที่นายชาญใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์ รายนายเสนาะก็เช่นกัน ไม่มีเอกสารเป็นพยานหลักฐานว่า เป็นการใช้หนี้เงินยืมมีแต่นายเสนาะเบิกความลอย ๆ รายนา จำนงค์นั้น โจทก์ มิได้นำสืบนายจำนงค์ คงมีแต่พันเอกทินเป็นพยานอ้างว่ายืมเงินจำนวนดังกล่าวให้นายจำนงค์ ต่อมานายจำนงค์ชำระคืนให้โจทก์ เป็นการเลื่อนลอยไม่เป็นหลักฐานสำหรับรายนายอิวเต็กนั้น โจทก์ชี้แจงไว้ตามเอกสาร จ.108 แผ่นที่ 75 ว่า เป็นการชำระหนี้เงินยืม แต่ปรากฏจากคำเบิกความนายอิวเต็กว่าเป็นหนี้เงินค่ามัดจำซื้อตลาด จึงฟังอย่างที่โจทก์อ้างไม่ได้ ส่วนรายขุนธำรงค์พันธ์ภักดีนั้นปรากฏว่าผู้ที่ใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์คือภริยาของขุนธำรงค์พันธ์ภักดี แต่โจทก์มิได้นำสืบศาลฎีกา
เห็นว่า เฉพาะข้อที่โจทก์อ้างว่าบุคคลที่ได้หยิบยกขึ้นวินิจฉัยข้างต้นใช้หนี้เงินยืมโจทก์ รับฟังไม่ได้ คงเหลือแต่การชำระหนี้เงินยืมอีก 2 รายคือ รายนางพยอมเงิน 1,600,000 บาท และรายท่านผู้หญิงวิจิตรา เงิน 1,380,000 บาท ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว รายนางพยอมนั้นโจทก์มีโจทก์นางจงกลนี นางพยอม และคุณหญิงอารีเบิกความว่าเงินจำนวนดังกล่าว นางพยอมใช้หนี้เงินที่นางพยอมและคุณหญิงอารียืมไปซื้อที่ดินจากคุณหญิงบุบผา เป็นการยืมกันในระยะเวลาสั้นในระหว่างผู้ที่สนิทสนมและไว้วางใจกัน แม้โจทก์จะไม่มีหลักฐานการกู้เงินเป็นหนังสือ ก็หาขัดกับเหตุผลไม่ จำเลยไม่มีพยานสืบหักล้าง จึงฟังได้ว่าเงินจำนวนนี้เป็นเงินใช้หนี้เงินยืมแก่โจทก์
มิใช่เงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา 40(8) จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ สำหรับรายท่านผู้หญิงวิจิตรานั้น โจทก์นางจงกลนีและท่านผู้หญิงวิจิตราเบิกความว่าเป็นเงินที่โจทก์ออกทดรองให้จอมพลสฤษดิ์เพื่อซื้อที่ดิน ต่อมาจอมพลสฤษดิ์ใช้คืนโจทก์ เห็นว่าโจทก์มีต้นขั้วเช็คเอกสาร จ.187 คือเช็คเลขที่ XA 929178 เงิน 109,000 บาท และเลขที่ XA 929179 เงิน 1,271,000 บาท เป็นพยานหลักฐานแสดงว่าโจทก์จ่ายเงินให้จอมพลสฤษดิ์ไปจริง ต้นขั้วเช็คดังกล่าวได้บันทึกไว้ว่าแลกเช็คค่านายหน้า ค่ามัดจำ เงินสดผู้ขาย และว่าแลกเช็คของท่านนายก ซื้อที่โรงงานทอผ้าไหม ฉะนั้น จึงฟังได้ว่าโจทก์ได้ให้ท่านผู้หญิงวิจิตราหรือจอมพลสฤษดิ์
ยืมเงินจำนวนดังกล่าวไปจริงโดยออกทดรองให้ในการซื้อที่ดิน ต่อมาจอมพลสฤษดิ์จึงใช้เงินจำนวนดังกล่าวคืนโจทก์ ตามเอกสาร จ.108 แผ่นที่ 76 ซึ่งมีจำนวนเงิน 1,380,000 บาท ตรงตามต้นขั้วเช็คที่โจทก์จ่ายไปเงินจำนวนนี้จึงเป็นเงินใช้หนี้เงินยืม ไม่เป็นเงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40(8) จึงต้องหักออกจากยอดเงินได้สุทธิที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดไว้ปัญหาต่อไปคือยอดเงินบริจาคค่าการกุศลตามรายการอันดับที่ 3บัญชีหมายเลข 3 และ 4 ท้ายหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย 1 และ 2ท้ายฟ้องที่เจ้าพนักงานประเมินนำเอามาประเมิน และศาลชั้นต้นมิให้นำมาประเมินภาษีนั้นถูกต้องหรือไม่ เห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินและจำเลยที่ 5 ได้ใช้วิธีประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 49 และถือหลักการพิจารณาทำการประเมินจากเงินหรือทรัพย์สินซึ่งเป็นกรรมสิทธิ์หรือเข้ามาอยู่ในครอบครองของโจทก์
เมื่อโจทก์จ่ายเงินตามรายงานดังกล่าวออกไปแล้ว จะเอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิไม่ได้ ที่ศาลชั้นต้นให้ตัดยอดเงินรายการอันดับ 3 ซึ่งเป็นเงินบริจาคการกุศลออกเสียทั้งหมดในบัญชีหมาย 3 และ 4 มิให้เอามากำหนดเป็นเงินได้สุทธิเพื่อคำนวณภาษี ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยปัญหาว่าสิทธิเรียกร้องเพื่อเอาค่าภาษีเงินได้สำหรับปี พ.ศ. 2497 ขาดอายุความหรือไม่
พิเคราะห์แล้วประมวลรัษฎากร มาตรา 56 บัญญัติว่าให้บุคคลทุกคนเว้นบุคคลบางประเภทยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินที่ตนได้รับระหว่างปีภาษีที่ล่วงมาแล้ว พร้อมทั้งข้อความอื่น ๆ ภายในเดือนกุมภาพันธ์ทุก ๆ ปี ซึ่งกรณีของโจทก์สำหรับปีภาษี พ.ศ. 2497 โจทก์มีหน้าที่ต้องยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินสำหรับปีภาษี พ.ศ. 2497 ภายในเดือนกุมภาพันธ์ 2498เมื่อโจทก์ไม่ยื่นภายในกำหนดสิทธิเรียกร้องของจำเลยที่จะเรียกเก็บภาษีเงินได้จากโจทก์ย่อมบังคับกันได้ตั้งแต่วันที่ 1 มีนาคม 2498 จำเลยจะต้องเรียกร้องภาษีเอากับโจทก์ภายในวันที่ 1 มีนาคม 2508 แต่ปรากฏว่าเจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งและเรียกร้องให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้สำหรับปีภาษี
พ.ศ. 2497 เมื่อวันที่ 4 มิถุนายน 2508 เกิน 10 ปีแล้ว สิทธิเรียกร้องนี้จึงขาดอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 167 แม้เจ้าพนักงานประเมินเพิ่งทราบถึงเหตุที่โจทก์ไม่ยื่นแบบรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินเมื่อปี พ.ศ. 2507และจำเลยออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวนและประเมินเรียกเก็บภาษีไปยังโจทก์เมื่อวันที่ 4 มิถุนายน 2508 ก็ตาม การออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวนหาใช่เป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดลงดังที่บัญญัติไว้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 173 ไม่ปัญหาเรื่องเจ้าพนักงานประเมินเรียกร้องให้โจทก์ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีก 2 เท่าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 26 นั้น ศาลชั้นต้นเห็นสมควรให้โจทก์เสียเงินเพิ่มขึ้นอีก 1 เท่าของจำนวนเงินภาษีอากรซึ่งจำเลยเห็นชอบด้วย มิได้ฎีกาข้อนี้ โจทก์แก้ฎีกามาแต่เพียงว่าการปรับเพิ่มภาษีที่จำเลยปรับมาไม่ถูกต้องและต้องยกเลิกจนกว่าจำเลยที่ 5 และเจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้จะหาเงินได้สุทธิที่แท้จริงได้แล้ว จึงจะพิจารณาการปรับภาษีเอาแก่โจทก์นั้น
ศาลฎีกาเห็นว่า เมื่อปรากฏว่าโจทก์มิได้เคยยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินตามมาตรา 23 ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินภาษีเรียกเงินเพิ่มจากจำนวนเงินภาษีอากรจากโจทก์จึงชอบด้วยมาตรา 26 แล้ว จึงไม่จำต้องยกเลิกการปรับภาษีเพิ่มดังที่โจทก์แก้ฎีกา เพราะการเสียเงินเพิ่ม 1 เท่าตามที่ศาลชั้นต้นกำหนดนั้นก็คิดจากจำนวนเงินภาษีอากรที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องประเมินใหม่เท่านั้นปัญหาว่าจำเลยมีอำนาจทำการยึดทรัพย์สินของโจทก์มาชำระค่าภาษีรายนี้หรือไม่
ศาลฎีกาเห็นว่าประมวลรัษฎากร มาตรา 12 บัญญัติว่า "ภาษีอากรซึ่งต้องเสียตามลักษณะนี้ ถ้าเมื่อถึงกำหนดชำระแล้วมิได้เสีย ให้ถือเป็นภาษีอากรค้างเพื่อให้ได้รับชำระค่าภาษีอากรค้าง ให้เป็นอำนาจของข้าหลวงประจำจังหวัดหรือนายอำเภอ โดยเฉพาะที่จะสั่งยึดและสั่งขายทอดตลาดทรัพย์สินของผู้ต้องรับผิดเสียภาษีอากร" เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้รับแจ้งให้นำเงินภาษีไปเสียโจทก์ไม่ไปเสียตามกำหนดและจะต้องเสียภาษีเพิ่มตามมาตรา 27 เช่นนี้ เงินที่โจทก์จะต้องชำระจึงเป็นภาษีอากรค้าง จำเลยที่ 6 ในฐานะผู้ว่าราชการจังหวัดพระนคร จึงมีอำนาจสั่งยึดทรัพย์สินของโจทก์ได้ ปรากฏว่าการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ 5 มีข้อที่จะต้องแก้ไขในรายการตัวเลขเงินที่จะนำมาคำนวณเป็นเงินได้พึงประเมินเพียงบางส่วนไม่มากนักจึงยังไม่สมควรที่จะสั่งเพิกถอนการยึดทรัพย์ของโจทก์
เพราะหากมีการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ใหม่และทรัพย์สินที่ยึดมีมูลค่าเกินกว่าจำนวนเงินภาษีรวมทั้งเงินเพิ่ม 1 เท่าแล้ว ทรัพย์สินที่ยึดไว้ส่วนที่เกินกว่าจำนวนเงินค่าภาษีดังกล่าวก็ต้องคืนให้โจทก์ไปอยู่นั่นเอง เมื่อได้วินิจฉัยมาแต่ต้นแล้วว่าการที่เจ้าพนักงานประเมินรวมทั้งจำเลยที่ 5 ใช้วิธีการประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา 49 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว การที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ใช้ดุลพินิจแล้วสั่งยกอุทธรณ์ของโจทก์ จึงชอบด้วยกฎหมายสำหรับปัญหาเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 แห่งเงินภาษีอากรที่จะต้องเสียหรือนำส่งตามประมวลรัษฎากรมาตรา 27 นั้น ปรากฏว่าเจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้แจ้งให้โจทก์นำเงินภาษีอากรไปชำระภายใน 30 วัน
