คำฟ้องและคำให้การ
โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของจำเลยได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๖ ทวิ และมาตรา ๗๐ ทวิ โดยอ้างว่าโจทก์เป็นผู้ทำการแทน หรือผู้ทำการติดต่อให้แก่บริษัทซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศในการประกอบกิจการในประเทศไทย เป็นเหตุให้ได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทย โจทก์ในฐานะตัวแทนมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นเสียภาษีแทนบริษัทดังกล่าว และโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย
คำพิพากษาศาลล่าง
โจทก์อุทธรณ์คำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการวินิจฉัยว่าการประเมินดังกล่าวถูกต้องและชอบแล้วโจทก์เห็นว่าการประเมินภาษีเงินได้ของเจ้าพนักงานประเมินเป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมายและข้อเท็จจริง โจทก์ไม่ได้เป็นสาขาของบริษัทต่างประเทศ โจทก์ประกอบกิจการเป็นนายหน้าชี้ช่องแนะนำผู้ขายซึ่งอยู่ต่างประเทศให้แก่ผู้ซื้อซึ่งอยู่ในประเทศไทยเพื่อให้เข้าทำสัญญาซื้อขายกัน โดยโจทก์ได้ค่านายหน้าจากผู้ขาย ผู้ซื้อเป็นผู้ชำระค่าสินค้าต่อบริษัทในต่างประเทศโดยตรงโจทก์มิได้รับผิดชอบหรือรู้เห็นใด ๆ ทั้งการประกอบกิจการของโจทก์ก็ถือไม่ได้ว่าเป็นการจำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย อย่างไรก็ดี บริษัทต่างประเทศที่โจทก์ติดต่อทำการค้าได้รับการยกเว้นการเสียภาษีตามข้อตกลงยกเว้นการเก็บภาษีซ้อนในส่วนที่เกี่ยวกับภาษีเงินได้สำหรับบุคคลหรือนิติบุคคลซึ่งอยู่ใต้บังคับของประเทศที่ทำความตกลงกับประเทศไทย
ขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินดังกล่าวและเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว โจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อของบริษัทต่างประเทศ มีหน้าที่ควบคุมดำเนินกิจการในด้านตลาดการขาย โฆษณาสินค้าจัดหาคำสั่งซื้อส่งไปให้บริษัทต่างประเทศเมื่อมีการตกลงซื้อขายกันแล้ว โจทก์จะได้ค่านายหน้าจากบริษัทต่างประเทศเป็นการตอบแทน การประกอบกิจการดังกล่าวจึงเข้าลักษณะเป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อในการประกอบกิจการในประเทศไทยของบริษัทต่างประเทศตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๖ ทวิ และการที่บริษัทต่างประเทศได้รับชำระค่าสินค้าก็เท่ากับได้รับผลกำไรส่วนหนึ่ง
โจทก์จึงต้องเสียภาษีเงินได้จากจำนวนกำไรที่จำหน่ายออกไปจากประเทศไทยตามมาตรา ๗๐ ทวิ ในฐานะผู้ทำการแทนบริษัทต่างประเทศ บริษัทต่างประเทศที่ทำการค้ากับโจทก์ไม่ได้รับยกเว้นที่จะต้องชำระภาษีเงินได้ในประเทศไทยตามข้อตกลงเพื่อเว้นการเก็บภาษีซ้อนดังโจทก์อ้างและปัญหาเรื่องการได้รับยกเว้นภาษี หรือไม่นี้ โจทก์มิได้ยกขึ้นอุทธรณ์ในชั้นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ปัญหาดังกล่าวจึงเป็นอันยุติ โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องขอให้ยกฟ้อง ศาลชั้นต้นวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในส่วนภาษีเงินได้ตามมาตรา ๗๖ ทวิ ชอบด้วยกฎหมาย ส่วนการประเมินภาษีเงินได้ตามมาตรา ๗๐ ทวิไม่ชอบด้วยกฎหมาย พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินตามมาตรา ๗๐ ทวิ ฟ้องของโจทก์นอกนั้นให้ยก โจทก์และจำเลยอุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน โจทก์และจำเลยฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัย
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อที่โจทก์ฎีกาว่า จำเลยมิได้ส่งสำเนาเอกสารตามบัญชีระบุพยานของจำเลยฉบับลงวันที่ ๑๔ สิงหาคม ๒๕๒๒ ให้แก่โจทก์ ก่อนวันสืบพยานไม่น้อยกว่าสามวัน ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา ๙๐ การที่ศาลอุทธรณ์รับฟังพยานเอกสารดังกล่าวจึงเป็นการไม่ชอบนั้น ปรากฏว่าจำเลยยื่นบัญชีพยานระบุเอกสารดังกล่าวเป็นพยานเพิ่มเติมในวันสืบพยานโจทก์นัดสุดท้าย จากนั้นศาลชั้นต้นทำการสืบนางไฉไล ธรรมโชติ พยานจำเลยปากแรกเมื่อวันที่ ๗ กันยายน ๒๕๒๒ หลังจากโจทก์ถามค้านนางไฉไลพยานจำเลยได้บางส่วนแล้วโจทก์ขอเลื่อนไปถามค้านนางไฉไลต่อนัดหน้า เพราะจำเลยยังมิได้ยื่นต่อศาลและส่งให้แก่โจทก์ซึ่งสำเนาเอกสารที่จำเลยระบุเป็นพยานเพิ่มเติมดังกล่าวศาลชั้นต้นอนุญาตให้เลื่อนไปสืบพยานจำเลยต่อในวันที่ ๑๗ ตุลาคม ๒๕๒๒ ถึงวันนัดจำเลยยื่นคำร้องขอยื่นต้นฉบับเอกสารดังกล่าวต่อศาลเพื่อให้โจทก์ตรวจดู โดยของดการส่งสำเนาให้แก่โจทก์ โจทก์คัดค้านว่าการนำเอกสารมาสู่ศาลของจำเลยเป็นการไม่ชอบและขอเลื่อนการถามค้านนางไฉไลไปอีกนัดหนึ่ง เพื่อโจทก์จะได้มีโอกาสตรวจสอบเอกสารที่จำเลยส่งต่อศาลก่อน ซึ่งศาลชั้นต้นก็อนุญาตให้เลื่อนคดีไป
ศาลฎีกาเห็นว่า แม้จำเลยมิได้ส่งสำเนาเอกสารที่ระบุเพิ่มเติมให้โจทก์ก่อนวันสืบพยานตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา ๙๐ แต่ศาลชั้นต้นก็อนุญาตให้โจทก์เลื่อนการถามค้านนางไฉไลไปเพื่อให้โจทก์ได้ตรวจสอบเอกสารที่จำเลยระบุเพิ่มเติมก่อน จึงไม่ทำให้โจทก์เสียเปรียบในเชิงคดีแต่อย่างใดทั้งเพื่อประโยชน์แห่งความยุติธรรมศาลก็มีอำนาจรับฟังพยานหลักฐานดังกล่าวได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา ๘๗(๒) การที่ศาลอุทธรณ์รับฟังพยานหลักฐานดังกล่าวจึงชอบด้วยกฎหมาย ข้อที่โจทก์ฎีกาว่า กิจการของโจทก์ในการเป็นนายหน้าให้บริษัทต่างประเทศไม่เข้าข่ายต้องเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา ๗๖ ทวิ นั้นเห็นว่าการที่โจทก์แนะนำรายชื่อบริษัทต่างประเทศที่ขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศไทย และได้รับค่านายหน้าจากบริษัทต่างประเทศเป็นการตอบแทนทุกครั้งที่มีการซื้อขาย
แม้ลูกค้าจะติดต่อทำสัญญาซื้อขายและชำระค่าสินค้าให้แก่บริษัทต่างประเทศโดยตรง โดยโจทก์ไม่มีส่วนรับผิดเกี่ยวกับการซื้อขายหรือการชำระค่าสินค้า ก็เห็นได้ว่าการที่บริษัทต่างประเทศสามารถขายสินค้าในประเทศไทยได้ เนื่องจากโจทก์เป็นตัวเชื่อมให้ผู้ซื้อและผู้ขายติดต่อกัน จึงถือได้ว่าโจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อให้แก่บริษัทซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศเกี่ยวกับการขายสินค้าเมื่อบริษัทต่างประเทศได้รับชำระค่าสินค้าย่อมมีเงินได้หรือผลกำไรรวมอยู่ด้วยโจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการและเสียภาษีเงินได้ตามบทกฎหมายดังกล่าว ข้อที่โจทก์ฎีกาว่า บริษัทที่โจทก์ติดต่อทำการค้าด้วย ได้รับยกเว้นการเสียภาษีตามข้อตกลงยกเว้นการเก็บภาษีซ้อน ซึ่งจำเลยต่อสู้ว่าประเด็นดังกล่าวโจทก์มิได้ยกขึ้นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จึงเป็นอันยุตินั้นเห็นว่า
แม้คำอุทธรณ์ของโจทก์เกี่ยวกับภาษีเงินได้ตามมาตรา ๗๖ ทวิ ที่ยื่นต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามเอกสารหมาย จ.๒ มิได้อ้างว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีเพราะมีความตกลงเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อน แต่ประมวลรัษฎากรที่บัญญัติให้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียก่อน แล้วจึงจะอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลได้นั้น เป็นบทบัญญัติที่จำกัดสิทธิในการฟ้องคดีต่อศาลจึงต้องแปลความโดยเคร่งครัด และในเรื่องนี้ประมวลรัษฎากร มาตรา ๓๐(๒) บัญญัติว่า "เว้นแต่ในกรณีห้ามอุทธรณ์ตามมาตรา ๓๓ ให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภายในกำหนดเวลาสามสิบวันนับแต่วันได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์"
บทบัญญัติมาตราดังกล่าวมิได้บัญญัติเลยว่า การอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล จะต้องอ้างเหตุผลเช่นเดียวกับที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์จึงอ้างเหตุอื่นเพิ่มเติมจากที่เคยอุทธรณ์ไว้ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ แต่โจทก์มิได้นำสืบเลยว่าความตกลงเพื่อการเว้นการเก็บภาษีซ้อนระหว่างประเทศไทยกับสหพันธ์สาธารณรัฐเยอรมันและประเทศญี่ปุ่นมีอย่างไร อันจะทำให้บริษัทต่างประเทศได้รับยกเว้นภาษีเงินได้และโจทก์ได้รับประโยชน์จากความตกลงนั้น ทั้งปัญหาที่ว่าข้อตกลงมีอย่างไรเป็นข้อเท็จจริงซึ่งโจทก์มีหน้าที่นำสืบ เมื่อโจทก์มิได้นำสืบ ข้ออ้างของโจทก์จึงรับฟังไม่ได้ ส่วนข้อที่จำเลยฎีกาว่า โจทก์ต้องเสียภาษีตามมาตรา ๗๐ ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรด้วยนั้น มาตรา ๗๐ ทวิ ดังกล่าวบัญญัติว่า "บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลใด จำหน่ายเงินกำไรหรือเงินประเภทอื่นใดที่กันไว้จากกำไรหรือที่ถือได้ว่าเป็นเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย ให้เสียภาษีเงินได้ในจำนวนเงินที่จำหน่ายนั้น ฯลฯ"
ศาลฎีกาเห็นว่าบทบัญญัติดังกล่าวหมายความว่าผู้ที่ต้องเสียภาษีเงินได้ในการจำหน่ายกำไรต้องเป็นผู้จำหน่ายเงินกำไร แต่คดีนี้ไม่ปรากฏเลยว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรข้อเท็จจริงได้ความเพียงว่าโจทก์เป็นผู้แนะนำบริษัทต่างประเทศที่ขายสินค้าให้แก่ลูกค้าในประเทศไทยที่ต้องการซื้อสินค้าจากนั้นลูกค้าจะติดต่อทำสัญญาซื้อขายและชำระค่าสินค้าให้แก่บริษัทต่างประเทศโดยตรงแม้ค่าสินค้าที่ลูกค้าชำระจะมีเงินกำไรรวมอยู่ด้วย แต่โจทก์ก็มิได้มีส่วนเกี่ยวข้องในการส่งเงินไปชำระค่าสินค้า ถือไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย จึงไม่ต้องเสียภาษีตามมาตรา ๗๐ ทวิแห่งประมวลรัษฎากร
Result
พิพากษายืน
